Yabancı Ortaklı Şirketlerde UFRS ve Grup Raporlaması

Yabancı ortaklı bir şirketin finans ekibi ay sonunda çoğu zaman iki ayrı soruya cevap verir. Yerel mevzuat “vergi matrahı ve yasal tablolar doğru mu?” diye sorar; ana ortaklık ise “grubun muhasebe politikalarına göre sonuç ne?” diye. Aynı işlemler iki farklı mercekten bakıldığında farklı tutarlar üretebilir ve bu fark her dönem açıklanabilir olmalıdır.

Bu yazı, Türkiye’de faaliyet gösteren ve yurt dışındaki bir ana ortaklığa raporlama yapan şirketlerin CFO’ları için hazırlanmıştır. TFRS ile UFRS arasındaki ilişkiyi, geçerli para birimi seçiminin etkisini, grup raporlama paketlerinin yapısını ve yasal defterden UFRS’ye geçişte en sık karşılaşılan düzeltme kayıtlarını ele alıyoruz.

TFRS ile UFRS arasındaki ilişki

Türkiye’de finansal raporlama standartlarını Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu (KGK) belirler. KGK, Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu’nun (IASB) yayımladığı UFRS ile tam uyumlu Türkiye Finansal Raporlama Standartları’nı (TFRS) yayımlar. Standart numaraları ve içerikleri UFRS ile paraleldir: TMS 21 Kur Değişiminin Etkileri, TFRS 10 Konsolide Finansal Tablolar, TFRS 16 Kiralamalar gibi.

Ancak her şirket TFRS uygulamak zorunda değildir. KGK’nın 19 Eylül 2018 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan TMS Uygulama Kapsamına İlişkin Kurul Kararı’na göre genel olarak kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar TFRS uygular; bağımsız denetime tabi olup zorunlu TFRS kapsamında bulunmayan şirketler ise Büyük ve Orta Boy İşletmeler İçin Finansal Raporlama Standardı’nı (BOBİ FRS) uygular. Yabancı ortaklı şirketlerin önemli bir kısmı yerelde BOBİ FRS ile raporlarken gruba UFRS ile raporlar.

• TFRS uygulayan şirket: Yasal finansal tablolar ile grup paketi aynı standart ailesine dayanır; farklar çoğunlukla grup politikası seçimlerinden ve takvimden kaynaklanır.
• BOBİ FRS uygulayan şirket: Kiralamalar, finansal araçlar ve hasılat gibi alanlarda BOBİ FRS ile UFRS arasındaki ölçüm farkları ayrıca yönetilmelidir.
• Bağımsız denetime tabi olmayan şirket: Yerel tablolar vergi esaslı kalabilir; bu durumda UFRS’ye köprü en geniş hâlini alır.

Geçerli para birimi: TMS 21’in temel sorusu

TMS 21 (UFRS’deki karşılığıyla UMS 21), geçerli para birimini işletmenin faaliyet gösterdiği temel ekonomik çevrenin para birimi olarak tanımlar. Bu, uygulamada “fonksiyonel para birimi” olarak da anılır. Yasal defterlerin Türk lirası ile tutulması, geçerli para biriminin de Türk lirası olduğu anlamına gelmez; tespit bir tercih değil, ekonomik gerçekliğin analizidir.

Standart öncelikle satış fiyatlarını en çok etkileyen para birimine, satış fiyatlarını rekabet unsurları ve yasal düzenlemeleriyle belirleyen ülkenin para birimine ve işçilik, hammadde ve diğer maliyetleri en çok etkileyen para birimine bakılmasını ister. Finansman faaliyetlerinden sağlanan fonların ve tahsilatların tutulduğu para birimi destekleyici kanıt niteliğindedir. Örneğin satışlarını ve maliyetlerinin büyük kısmını avroya endekslemiş bir ihracatçı ile tüm faaliyeti yurt içinde Türk lirası üzerinden yürüten bir perakendecinin sonucu farklı olabilir.

Geçerli para birimi belirlendikten sonra yalnızca temel işlem, olay ve koşullar değiştiğinde değiştirilebilir ve değişiklik ileriye dönük olarak uygulanır. Finansal tablolar ise farklı bir sunum para birimine çevrilebilir: Varlık ve yükümlülükler kapanış kurundan, gelir ve giderler işlem tarihindeki kurdan çevrilir; ortaya çıkan kur farkları diğer kapsamlı gelirde ayrı bir unsur olarak gösterilir.

Seçimin önemli bir sonucu daha vardır. KGK, 23 Kasım 2023 tarihli duyurusuyla TFRS ve BOBİ FRS uygulayan işletmelerin 31 Aralık 2023 ve sonrasında sona eren yıllık dönemlere ait finansal tablolarını TMS 29 Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama hükümlerine göre enflasyon etkisine göre düzelterek sunmasını öngörmüştür. TMS 29, geçerli para birimi yüksek enflasyonlu bir ekonominin para birimi olan işletmelere uygulanır. Bu nedenle geçerli para biriminin doğru belirlenmesi, enflasyon muhasebesinin uygulanıp uygulanmayacağını da doğrudan etkiler.

Grup raporlama paketleri neyi içerir?

TFRS 10’a göre konsolide finansal tablolar, ana ortaklık ve bağlı ortaklıkları tek bir ekonomik birim olarak sunar ve benzer işlemler için yeknesak muhasebe politikaları kullanılır. Bir grup şirketi farklı politikalar uyguluyorsa, konsolidasyon sırasında o şirketin tablolarında gerekli düzeltmeler yapılır. Ana ortaklıkların gönderdiği raporlama paketleri bu düzeltmeleri bağlı ortaklık düzeyinde toplamak için tasarlanır. Tipik bir paket şunları içerir:

• Grup hesap planına eşleştirilmiş mizan, finansal durum tablosu ve kâr veya zarar tablosu
• Grup içi bakiye ve işlemlerin karşı taraf bazında mutabakatı
• Duran varlık, karşılık, kiralama ve finansal borç hareket tabloları
• Dipnotlar için açıklama verileri: taahhütler, şarta bağlı yükümlülükler, ilişkili taraflar
• Yasal kayıtlardan grup rakamlarına giden düzeltme kayıtlarının listesi

Paket çoğu zaman yerel yıl sonu kapanışından önce, sıkı bir takvimle istenir. Bu nedenle düzeltmelerin dönem sonunda sıfırdan hesaplanması yerine, yıl boyunca güncellenen bir düzeltme kaydı defteri ile yönetilmesi hem süreyi hem de grup içi mutabakat farklarını azaltır.

Yasal defterden UFRS’ye tipik düzeltme kayıtları

Yasal defterler vergi mevzuatı esas alınarak tutulduğu için, UFRS’ye geçişte bazı farklar neredeyse her şirkette tekrar eder. Aşağıdaki tablo en sık karşılaşılan alanları özetler; şirketin faaliyetine göre liste genişleyebilir.

Bu kayıtlar yasal defterlere işlenmez; ayrı bir konsolidasyon veya raporlama ortamında tutulur. Her düzeltmenin dayanağı, hesaplama dosyası ve önceki dönemden devreden etkisi belgelenmelidir. Aksi hâlde ertesi yıl aynı farkın açılış bakiyelerinde nasıl ortaya çıktığını açıklamak zorlaşır ve grup denetçisiyle yerel denetçi arasındaki iletişim uzar.

CFO için kontrol listesi

1. 1.Şirketin yerelde hangi çerçeveye (TFRS, BOBİ FRS veya vergi esaslı) tabi olduğunu yazılı olarak teyit edin.
2. 2.Geçerli para birimi analizini belgeleyin ve iş modelinde değişiklik olduğunda yeniden değerlendirin.
3. 3.Grup muhasebe politikaları el kitabını yerel uygulama ile karşılaştırıp fark listesini çıkarın.
4. 4.Yasal defterden grup paketine giden mutabakatı her dönem aynı formatta hazırlayın.
5. 5.Grup içi bakiyeleri karşı taraflarla kapanıştan önce mutabık hâle getirin.
6. 6.Yerel denetim ve grup denetimi takvimlerini başlangıçta birlikte planlayın.

İyi kurulmuş bir köprü, iki rakam setinin bir arada yaşamasını sorun olmaktan çıkarır. Ana ortaklık rakamlara güvenir, yerel yönetim de vergi ve yasal yükümlülüklerini aynı veriden yönetir. Galata Audit, yabancı ortağına UFRS esaslı rapor sunması gereken şirketler için özel amaçlı denetim ve raporlama hizmeti verir.